全国人大常委会在党的十九大即将召开之际举办这次专题讲座, 这充分体现了全国人大对党中央决策部署的坚决贯彻落实, 对税收法定原则的高度关注, 对税收立法工作的高度重视。下面, 我就税收法定原则的核心要义、基本内涵、成就与不足和实施路径等问题谈些个人看法。

税收法定原则, 又称税收法律主义, 是指由立法者决定税收问题的税法基本原则, 即如果没有相应法律作依据, 政府不能征税, 公民也没有纳税的义务。征税主体必须依且仅依法律的规定征税;纳税主体必须依且仅依法律的规定纳税。它是依法治国理念在税收领域的具体表现。党的十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》, 首次明确提出“落实税收法定原则”;党的十八届四中全会通过的《中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》, 又将制定和完善“财政税收”法律作为“加强重点领域立法”的一项任务。落实税收法定原则已经成为全社会普遍关心的热点, 其重要意义逐渐为各界广泛认知。相应地, 我国税收立法进程在循序渐进的基础上不断提速。2015年3月15日, 十二届全国人大三次会议审议通过了关于修改立法法的决定, 将立法法原第8条规定的“只能制定法律”的税收基本制度, 细化为“税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度”, 单列为一项, 且位居第8条第6-9项与公民财产权保护相关的法律保留事项中的首位。这无疑是我国税收法治乃至整个依法治国进程的里程碑。作为一项伴随人类文明进程而生的税法基本原则, 税收法定原则不仅具有推进民主法治、保护纳税人权利的功能, 还有助于凝聚和提升人民对税收的认同和遵从度, 增强政府的公信力, 化解潜在的社会矛盾, 成为国家治理现代化和依法治国战略的关键举措。无疑, 落实税收法定原则事关党和国家事业继往开来, 事关中国特色社会主义前途命运, 事关最广大人民根本利益。

既然贯彻落实税收法定原则已成为共识, “如何落实”就成为我国当务之急。根据2015年3月26日新华社刊发的“全国人大常委会法工委负责人就《贯彻落实税收法定原则的实施意见》答问”, 已经中央批准的《贯彻落实税收法定原则的实施意见》对2020年之前将税收暂行条例上升为税收法律、完成现有税种立法工作的时间表和路线图作出了具体安排。环境保护税法作为落实税收法定原则提出后的第一部新税法已经于2016年审议通过。本次全国人大常委会会议初审了烟叶税法草案。但是, 面对落实过程中可能遇到的诸多复杂、特殊的实践问题, 还需要根据习近平总书记关于依法治国的重要指示精神和中央的相关决定, 从中国的实际出发, 按照我国财税法律体系的发展规律, 进一步完善全面落实税收法定原则的有效路径。

税收是国家与人民进行分配的基本形式, 关系到人民最基本的财产利益与经济自由, 必须加以法律甚至是宪法的约束。在现代社会中, 人民与纳税人的范围基本相当。因此, 税收法定原则强调税收基本问题的民主化和法定化, 其核心就是人民的同意, 即整体和抽象意义上的纳税人的同意, 在间接民主模式下, 就是要取得人民选举的代表所组成的代议制机关对税收基本问题的同意和立法, 这与人民当家作主、依法治国等理念天然契合。我国宪法第2条明确规定:“中华人民共和国的一切权力属于人民。人民行使国家权力的机关是全国人民代表大会和地方各级人民代表大会。”征税权属于重要的国家权力, 自然也应当由人民代表组成的人民代表大会行使。可以说, 税收法定原则与罪刑法定原则是人类社会法治文明的两大优秀成果, 共同构成公民财产权和人身权保护的两大基石。作为税法领域的基本原则, 税收法定原则的实质便在于通过民主程序来规范征税活动, 进而保护纳税人的权利, 维护人民的尊严和主体性。

税收法定原则有着深刻的历史积淀, 与现代法治国家的产生和发展过程紧密相连, 内含民主法治价值。历经1215年《大宪章》和1628年《权利请愿书》的提炼和概括后, 英国通过不成文宪法的方式确立了税收法定原则, 对后世产生了广泛而深远的影响。时至今日, 无论在经济水平、文化观念、社会传统、意识形态等方面存在何种差异, 只要是倡导和实行法治的国家, 无不普遍遵循税收法定原则, 并往往将该原则写入宪法之中。例如, 《法国宪法》第34条规定:“各种性质的税收的征税基础、税率和征收方式必须以法律规定”;《俄罗斯联邦宪法》第75条规定:“将税款纳入联邦预算的税收制度和俄罗斯联邦收费的一般原则, 由联邦法律予以规定”;《日本宪法》第84条规定:“新征税收或变更现行税收必须有法律或法律规定的条件为依据”;《美国宪法》第1条第8款规定:“国会应有下列权力:规定和征收直接税、间接税、进口税与货物税, 以偿付国债、提供合众国共同防御与公共福利, 但所有间接税、进口税与货物税应全国统一”;等等。也有一些国家没有直接从征税权归属的角度规定, 而是以公民义务的形式在宪法中加以体现, 明确公民仅负有法定的纳税义务, 不承担法律规定以外的纳税义务, 从而将公民纳税义务与税收法定原则结合起来。例如《阿拉伯联合酋长国宪法》第42条规定, “按照法律规定交税和交纳公共费用是每个公民的义务”;《乌克兰宪法》第67条规定:“每个人均有依照法律规定的程序和数额缴纳税收和收费的义务”;我国宪法第56条也采用了这种立法方式。

可见, 各国宪法大多是从征税主体的征税权与纳税主体的纳税义务这两个方面对税收法定主义加以规定, 其中尤其强调征税权的行使必须限定在法律范围内, 征纳双方的权利义务必须以法律规定的税收要素为依据。

进一步说, 税收法定原则是民主法治理念在税收领域的具体体现。税收虽然在微观上表现出无偿、强制和固定的特性, 但在宏观上应当被理解为国家提供公共物品和公共服务的必要成本。抽象地看, 纳税人缴纳税收和国家提供公共物品、公共服务之间, 有一定的对应关系。因此, 税收的征收和使用均应当获得人民同意, 或者由代议机关制定法律来规定税收事项。依法律征税就意味着以民主方式征税, 税法是人民意愿的表现和国家征税权的依据。

从财政收入的来源渠道看, 税收成为许多现代国家最主要的财政收入来源, 一般将此种形态的国家称为“税收国家”。在“税收国家”语境下, 坚持税收法定原则, 一方面是对国家征税权的行使施加合理的规范和约束, 以严格的立法程序来确保民主性和代表性在税收领域获得最大程度的实现, 从而保障纳税人的合法财产权益。另一方面, 坚持税收法定原则, 也确认了法律框架内国家税收活动的正当性和权威性, 在人民同意的基础上, 每个纳税人都能确信自己的利益和愿望通过法治途径得到公正对待, 从而增强对税收的支持度和遵从度。可见, 税收法定原则既彰显着对纳税人基本权利的尊重和保障, 也有助于促进国家征税权与公民财产权的良性互动、协调共赢, 实现国家的长治久安。

对我国而言, 坚持税收法定原则意义尤其重大。党中央决定“落实税收法定原则”, 是实现坚持党的领导、人民当家作主和依法治国有机统一的体现, 不仅有利于实现纳税人依法纳税、征税机关依法征税、国家依法取得财政收入, 也有利于建立科学、完备的税收法律体系, 优化税制。当前, 落实税收法定原则, 至少在如下三个方面起到了重要的作用:一是加强民主政治制度建设, 推动人民代表大会制度与时俱进, 坚持并彰显人民主体地位, 发挥人民代表大会制度的根本政治制度作用;二是提升税制改革的整体质量, 优化财政收入的正当性基础, 并推动税制改革从行政管理向法治治理的转型;三是增强行政机关和纳税人的法治意识, 并得以在税收法治的基础上拓展全面法治, 推动实现依法治国, 促进国家治理体系和治理能力现代化。同时, 收入分配正日益成为我国面临的重大挑战, 税收直接关系到国民财富再分配, 对促进分配正义的作用最为明显和直接。

总之, 坚持税收法定原则, 符合我国宪法尊重和保障公民基本权利的精神, 符合建设法治中国的发展趋势, 也符合社会主义市场经济对税法的稳定性和可预期性的客观需要, 对保障公民财产权益、维护社会经济稳定、促进收入公平分配具有不可替代的重要意义。